在全面修訂《房產稅暫行條例》的過程中，不能只簡單評估試點城市房產稅稅收規模的高低和房價變化的大小，而應當充分考慮全國各地房地產業的發展現狀和趨勢，使課稅要素安排更加貼近社會公眾的居住需要和投資需要，進一步保護地方政府有限的稅收立法權，將房產稅改革及其試點全面納入稅法的系統控制之中。 　　推薦閱讀： 　　較新房產稅計算方法 　　國外房產稅的特點以及對我國的啟示 　　房產稅稅率表及房產稅的計算方法   　　前不久，北京市東方公益法律援助律師事務所向國務院發出建議，要求依法審查上海和重慶兩市人民政府發布的房產稅改革試點辦法，認為以地方政府決定的方式開征房產稅，違反了我國《稅收征收管理法》第3條規定，以及《房產稅暫行條例》第5條規定，認為國務院雖然擁有行政法規的制定權，但并不意味著可以批準或同意地方政府進行與行政法規規定不一致的試點。 　　這一合法性審查建議，呼應了試點前有些人提出的房產稅合法性質疑，與財政部、國家稅務總局以及住房和城鄉建設部有關負責人，當初就房產稅改革試點有關問題接受記者采訪時，針對試點法律依據的回答形成鮮明的沖突。房產稅改革試點應當納入稅法控制，這直接關系到稅法的權威以及納稅人權利的根本保障。上海和重慶兩地房產稅改革試點的啟動，暴露出我國現行稅收法制建設的滯后以及有關稅收改革試點在立法技術上的尷尬，與此同時，也提出了地方稅收立法權配置的法律保障問題。 　　今年1月28日，上海和重慶率先進行房產稅改革試點，積極探索適合我國房地產業發展國情的房產稅制以及有效可行的征納稅機制。在隨后關注的熱點問題中，人們更多地將目光聚焦于試點成效的評判，討論試點后兩地房產稅稅收規模的高低以及房價變化的大小等，雖然也有人發出距離全面開征房產稅之路尚有多遠的追問，但在強調依法治稅的今天，這些熱點問題均未觸及房產稅改革試點中更深層次的稅法控制問題。 　　稅法應當對稅收改革試點問題作出明確規定 　　稅收法定原則是稅收立法、執法和司法活動中的根本性原則，是現代法治理念在稅法上的具體體現，其要求稅種名稱法定、課稅要素法定和明確以及課稅程序法定。該原則使稅法具有了現實的穩定性和可預見性，對納稅人財產權益的保護意義深遠。 　　我國《憲法》和《稅收征收管理法》對稅收法定原則作出了明確規定，征稅機關和納稅人開展征納稅活動都必須依照法律的規定進行。《憲法》第56條從納稅義務角度確立了稅收法定原則，強調我國公民有依照法律納稅的義務。《稅收征收管理法》第3條進一步細化了稅收法定原則，強調稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行;法律授權國務院規定的，依照國務院制定的行政法規的規定執行。任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規的規定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規相抵觸的決定。不難看出，這些規定較為全面地反映了稅收法定原則的要求，使稅收法定原則在我國現行稅收制度體系中獲得了根本性肯認。雖然有學者批評說，憲法中的規定僅能說明公民的納稅義務要依據法律產生和履行，并未說明法人和非法人單位的納稅義務同樣要依據法律產生和履行，更未說明征稅主體應依照法律的規定進行征稅，但必須指出的是，這里的憲法規定不能只作文義解釋，而應作出擴張解釋，我國的納稅人并不只限于公民，還包括外國人、無國籍人以及各種法人和非法人單位。 　　稅收改革試點涉及稅收的開征、停征、減稅、免稅等問題，因此同樣要遵循稅收法定原則，需要稅法作出明確規定。遺憾的是，在我國現行《憲法》和《稅收征收管理法》中，有關稅收改革試點的問題卻只字未提。從立法層面看，有關稅收改革試點的決策機構、決策依據、試點范圍、試點內容、試點期限、試點效力、試點評估等問題均處在法律的真空地帶。稅法應當對稅收改革試點作出明確規定，這在我國現有的國情下顯得尤為重要。以這次房產稅改革試點為例，1998年我國實行住房市場化改革后，房地產業發展日新月異，房價的節節攀升使政府陷入不斷反復的房地產市場調控中，房產稅制改革遲遲未能跟進，開征物業稅也僅僅停留在政策性文件中，今年上海和重慶的試點是回歸現行房產稅制改革的典型舉措，但其在《憲法》和《稅收征收管理法》中卻找不到任何依據。目前看來，至少在《稅收征收管理法》中增加稅制改革試點的原則性規定已經迫在眉睫。 　　房產稅改革試點能否突破既有稅法規則 　　在我國現有稅收體系中，房產稅屬于典型的財產稅和地方稅。開征房產稅，有利于穩定房地產市場的預期，彌補地方政府的財政收入不足，同時有利于調節社會財富分配，實現社會公平，促進房地產資源的節約利用。作為已有稅種，我國各地現有房產稅制目前并不完全統一，整個房產稅制體系是由1986年10月1日國務院發布實施的《房產稅暫行條例》以及各省、自治區、直轄市人民政府制定的施行細則確立起來的，采用的是“行政法規+政府規章”立法模式。該條例第10條規定，房產稅施行細則由省、自治區、直轄市人民政府制定，抄財政部備案。 　　毋庸諱言，上海和重慶兩地的房產稅試點，是根據國務院第136次常務會議精神，由兩地的市政府作出決定的。此前，兩地均開征了房產稅這一稅種。所不同的是，上海市征收房產稅的主要依據是1986年12月23日上海市人民政府發布、1987年1月1日起施行的《上海市房產稅實施細則》，該細則于1991年2月2日由上海市人民政府第43號令修改后被重新發布;而重慶市征收房產稅的主要依據則是2009年3月26日重慶市人民政府發布、2009年1月1日起施行的《重慶市房產稅實施細則》。房產稅主要是對生產經營性房產征稅，就個人所有的房產而言，只有出租該房產時才會產生納稅義務。國務院《房產稅暫行條例》第5條、《上海市房產稅實施細則》第7條以及《重慶市房產稅實施細則》第6條均規定，個人所有非營業用的房產免納房產稅，換言之，個人自住房產不繳納房產稅。 　　從試點內容看，上海和重慶兩地的房產稅改革，均突破了現有房產稅制的稅收優惠規定，擴大了房產稅的征稅范圍。上海市試點辦法規定，房產稅的征收對象是該辦法施行之日起上海市居民家庭在上海市新購且屬于該居民家庭套及以上的住房(包括新購的二手存量住房和新建商品住房)和非上海市居民家庭在上海市新購的住房。重慶市試點辦法規定，試點采取分步實施的方式，頭批納入征收對象的住房為個人擁有的獨棟商品住宅、個人新購的高端住房、在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購的套(含套)以上的普通住房;未列入征稅范圍的個人高端住房、多套普通住房，將適時納入征稅范圍。無論是上海市還是重慶市，在其確定的試點征稅對象中，均不再區分個人所有的房產是否用于營業，只要符合新購住房、高端住房的條件，就要繳納房產稅。 　　問題是，上述突破是否具有相應的法律依據?對地方而言，完全可以通過修改其實施細則達到突破既有稅法規則的目的。然而，上海、重慶在分別制定《上海市開展對部分個人住房征收房產稅試點的暫行辦法》和《重慶市關于開展對部分個人住房征收房產稅改革試點的暫行辦法》這兩個新辦法的同時，均未廢止既有的實施細則。 　　值得注意的是，重慶市的實施細則要比上海市的實施細則在時間上距離現在更近一些，一定程度上適應了住房市場化改革的需要，注意到了立法技術的合理采用。該細則對房產稅征稅對象和范圍作出了例外規定，強調了“國家和本市另有規定的除外”，這一例外規定巧妙地為其房產稅改革試點在征稅對象上的重大突破提供了合法性注腳。遺憾的是，上海市的細則因形成于住房市場化改革之前，因此并無類似規定。 　　地方稅收立法權需要法律保障 　　上海和重慶的房產稅改革試點，雖然只針對部分個人住房，但在征稅對象、計稅依據、稅率、稅收減免、收入使用等方面則作出了不同規定，這種因地制宜的稅制安排，反映出地方稅收立法中不同的價值取向，有利于兩地政府合理利用稅收手段調控本地房地產市場發展。 　　筆者認為，上海和重慶兩地的房產稅改革試點，已然構成稅收立法權縱向分配的積極探索。長期以來，我國對地方是否享有稅收立法權，享有哪些稅收立法權缺乏完整、明確的制度規范。稅收立法權的縱向分配不是由較高權力機關通過憲法或憲法性法律來決定，而是由國務院以行政決定的方式進行明確。這次試點中，國務院常務會議的同意即為其中一例。地方政府因為缺乏必要的稅收立法權，其調控當地經濟的能力相應減弱，實踐中往往越權減免稅，擅自變更課稅要素，或者以寬松的執法方式變相改變現有稅法的規定，或者尋求其他途徑以獲得足夠的收入，結果導致亂收費的蔓延。凡此種種，名義上的稅收集權模式其實已經受到不同程度的侵蝕。筆者認為，一味堅持名義上的稅收集權模式并不現實，對地方稅而言，應當依法賦予地方政府適當的稅收立法權，使地方享有合理的財政自主權。當然，為防止出現地方保護，阻礙全國統一市場和自由競爭秩序的形成，必須繼續加強稅收法制建設，制定一部符合國情的稅收基本法，使稅收立法權的縱向分配和調整實現法定化，使稅收立法程序與我國《立法法》有效銜接，使地方的稅收立法權在行使過程中受到稅收基本法的保障和制約，確保和地方政府可以依照稅收基本法的規定，分別行使針對地方稅收立法的否決權和申訴權。  

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